Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 8 (440) z dnia 20.04.2017

Czy dotację otrzymaną na ulepszenie środka trwałego powinniśmy rozliczać analogicznie jak dotacje na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, czyli za pośrednictwem rozliczeń międzyokresowych przychodów?

1. Ewidencja księgowa dotacji otrzymanej na pokrycie kosztów ulepszenia środka trwałego
Choć z art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości nie wynika bezpośrednio konieczność rozliczania dotacji otrzymanych na ulepszenie środków trwałych za pośrednictwem rozliczeń międzyokresowych przychodów, jednak regulacje zawarte w tym przepisie wskazane jest stosować również do takich kwot.

W myśl wspomnianego art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują w szczególności m.in. środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych. Zaliczone do rozliczeń międzyokresowych przychodów kwoty zwiększają stopniowo pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych lub kosztów prac rozwojowych sfinansowanych z tych źródeł.

Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości, przez środki trwałe w budowie rozumie się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Ponadto, zasadę ujmowania dotacji na nabycie lub wytworzenie środków trwałych poprzez rozliczenia międzyokresowe przychodów wprowadzono po to, aby przychody z otrzymania dotacji, jak i dokonywane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych zakupionych lub wytworzonych przy udziale tych dotacji nie wpływały na wynik finansowy jednostki. Za zasadne należy wiec uznać przyjęcie takiego rozwiązania również w odniesieniu do kwot otrzymanych na sfinansowanie ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Otrzymane przez jednostkę środki pieniężne (dotacje) na pokrycie kosztów ulepszenia środka trwałego podlegać będą - w momencie ich otrzymania - ujęciu na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów, zapisem:
      - Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący",
      - Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów".

Rozliczanie dotacji, tzn. stopniowe odnoszenie w pozostałe przychody operacyjne, następuje zapisem:

      - Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",
      - Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

Rozliczanie to rozpocznie się dopiero po zakończeniu ulepszenia i przeksięgowaniu wartości poniesionych nakładów (ujętych na koncie 08) na zwiększenie wartości początkowej środka trwałego i następować będzie równolegle do odpisu amortyzacyjnego naliczanego od ulepszonego środka trwałego.